COLUMNA "DERECHO Y EMPRESA"

RECTIFICATORIAS Y COEFICIENTES: ¿UNA COSA LLEVA A LA OTRA?

Por Daniel Montes Delgado(*)

Todo contribuyente tiene derecho, que además es un deber, de rectificar sus declaraciones juradas para corregir errores en su determinación de obligaciones tributarias. Por tanto, las declaraciones rectificatorias modifican esa determinación y pueden cambiar el resultado de la misma, ya sea con una mayor obligación tributaria, o una menor.

Si los cambios determinan una obligación de monto distinto, en principio esos cambios solo tienen efecto para el tributo y período tributario que se han rectificado. El problema aparece cuando esa modificación puede tener incidencia en los cálculos de otras declaraciones posteriores, que arrastran datos de las declaraciones originales.

Veamos un primer ejemplo. Una empresa declara por error un Impuesto a la Renta Anual del Ejercicio 2008 menor al que debió ser. A los dos meses, se da cuenta del error y rectifica la declaración, por lo que su obligación del impuesto a la renta será mayor y deberá pagar la diferencia. Pero, además, el coeficiente de los pagos a cuenta del ejercicio 2009 también habrá cambiado, porque ese coeficiente se calcula dividiendo el impuesto calculado entre el total de los ingresos netos de la empresa, por todo el ejercicio. Si el impuesto final es mayor, entonces el coeficiente también será mayor.

Como quiera que el art. 88 del Código Tributario señala que las declaraciones rectificatorias que determinen una mayor obligación, surten efecto al momento de su presentación, los siguientes pagos a cuenta del ejercicio 2009 deberán ser calculados en base al nuevo coeficiente. Incluso, los pagos a cuenta ya efectuados, deberían rectificarse usando el nuevo coeficiente.

Pero, pensemos ahora en el caso contrario. La declaración rectificatoria determina una menor obligación por el impuesto a la renta anual. La empresa entonces habría pagado un impuesto en exceso con la declaración original, y el coeficiente para el ejercicio 2009 será menor. ¿Tendría derecho a solicitar la devolución del exceso? Si lo hace, SUNAT le dirá que no puede devolverle sino hasta que venza el ejercicio 2009 y se sepa finalmente si el pago fue en exceso o no. No entendemos la lógica de esto, si tan pago en exceso es que se pague de más en el impuesto anual, como que se pague de más en un pago a cuenta mensual.

Pero no solo eso. Aparentemente, conforme al mismo art. 88 del Código Tributario, las declaraciones rectificatorias que determinan una menor obligación surten efectos cuando son revisadas por SUNAT y encontradas conformes, o en todo caso, después de sesenta días de efectuadas, sin que SUNAT las haya revisado. Eso implicaría que la empresa debería esperar hasta el vencimiento de ese plazo para poder usar el nuevo coeficiente para los pagos a cuenta de 2009. En buena cuenta, la empresa acumulará pagos en exceso por el ejercicio 2008, por los pagos a cuenta del 2009 ya realizados hasta la rectificatoria, y por los pagos a cuenta realizados hasta que transcurran los sesenta días. Parece excesivo.

¿Y si la declaración rectificatoria determina una menor obligación, pero no resulta un impuesto pagado en exceso, sino un mayor saldo a favor del ejercicio? En principio, es igual que el supuesto anterior, pese a ello, la empresa no podría usar el nuevo coeficiente, ahora menor, para rebajar sus pagos a cuenta del 2009.

Sin embargo, creemos que debe tomarse en cuenta que se trata de cosas distintas. Una primera cosa es el efecto de la declaración rectificatoria sobre el impuesto a la renta del ejercicio 2008, que en los tres casos planteados, puede o no surtir efectos inmediatos. Y otra cosa distinta es el coeficiente que resultará para el ejercicio 2009, y que ya no tiene nada que ver con el impuesto del ejercicio 2008, salvo como referencia.

Nos explicamos. Queremos decir que los efectos, inmediatos o diferidos, de las declaraciones rectificatorias, a que se refiere el art. 88 del Código Tributario, deben entenderse agotados con los cambios al cálculo del impuesto del ejercicio 2008, sin que pueda considerarse que el coeficiente de los pagos a cuenta del ejercicio 2009 sea un “efecto” de la rectificatoria. A fin de cuentas, mientras no se rectifique los pagos a cuenta, esos efectos no aparecerán. Si se entiende el tema así, entonces resulta que siempre que se rectifique una declaración anual de impuesto a la renta, el nuevo coeficiente resultante para los pagos a cuenta del ejercicio siguiente, se verá modificado de inmediato.

(*) Abogado. Estudio Muñiz, Ramírez, Pérez-Taiman & Luna Victoria. Oficina Piura.